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7月1日后,加计扣除农产品进项税额的会计核算及申报表填写

(2020-03-26) 理财新趋势

根据《关于简并增值税税率有关政策的通知》(财税〔201737)(以下简称37号文)国家税务总局2017年第19号公告,从201771日开始执行简并后的增值税税率(81日开始申报),对农产品增值税会计核算影响较大。虽然增值税会计核算的财会(201622发布时间不久,但是并没有考虑到增值税居然也有“加计扣除”。

为了准确核算并确保申报正确,建议企业在“应交税费-应交增值税(进项税额)”下进行明细核算或项目核算。

一、从一般纳税人购进农产品并取得增值税专用发票的核算  

【案例一】甲公司是一家肉制品加工企业。2017710日购进分割猪肉1000吨,含税单价2.22万元/吨,银行转账支付,对方开具了增值税专用发票。假如7月份生产领用800吨用于火腿肠的生产加工,200吨用于香肠加工。

1、购进时:

借:原材料  2000万元

      应交税费-应交增值税(进项税额)-11%  220万元

贷:银行存款  2220万元

2、生产火腿肠领用:

借:生产成本-火腿肠 1568万元

      应交税费-应交增值税(进项税额)-加计扣除  32万元

      生产成本-香肠 400万元

贷:原材料  2000万元

    【备注】加计扣除农产品进项税额=当期生产领用农产品已按11%税率(扣除率)抵扣税额÷11%×(简并税率前的扣除率-11%=800*2*11%/11%*(13%-11%)=32万元

3、申报表填写

假定不考虑其他情况下,《增值税纳税申报表附列资料(二)》填报如下:图-1

-1(税屋提示——8a栏次数字“税额”为32)

二、从小规模纳税人购进农产品并取得增值税专用发票的核算

【案例一】甲公司是一家肉制品加工企业。2017710日购进分割猪肉50吨,含税单价2.06万元/吨,银行转账支付。对方是小规模纳税人,申请税务局代开了增值税专用发票。假如7月份生产领用40吨用于火腿肠的生产加工,10吨用于腊肉的生产加工。

1、购进时:

借:原材料  92万元

      应交税费-应交增值税(进项税额)-11%  11万元

贷:银行存款  103万元

【备注】根据37号文规定,从按照简易计税方法依照3%征收率计算缴纳增值税的小规模纳税人取得增值税专用发票的,以增值税专用发票上注明的金额和11%的扣除率计算进项税额。因此,【案例二】中从小规模纳税人处购进且取得增值税专用发票,符合37号文规定。

进项税额=50*2.06/(1+3%)*11%=11万元

2、生产火腿肠领用:

借:生产成本-火腿肠 72.128万元

      应交税费-应交增值税(进项税额)-加计扣除  1.472万元

      生产成本-香肠 18.4万元

贷:原材料  92万元

    【备注】加计扣除农产品进项税额 =92*40/50*11%/11%*(13%-11%)=32万元

3、申报表填写

假定不考虑其他情况下,《增值税纳税申报表附列资料(二)》填报如下:图-2 

-2(税屋提示——8a栏次数字“税额”为1.472)

【说明】按照19号公告规定,从小规模纳税人取得增值税专用且能分开核算的,才能享受加计扣除。一旦享受加计扣除的,就不能将从小规模纳税人处取得的增值税专用发票再填入《增值税纳税申报表附列资料(二)》(本期进项税额明细)1-3栏。

三、加计扣除农产品进项税额计算思考及风险把控

从前面两个案例看,似乎加计扣除进项税额很容易算出,其实只是为了简化把问题说的很简单而已,在实务中类似案例的情形是很少的。农产品具有季节性,农产品的价格历来波动性是很大的,因此农产品加工企业向来都有囤货的习惯。因此,当月领用的农产品可能既有当月购进的也有以前月份购进的,即便是同一月份也有可能是不同购进批次的,也有可能不同供应商(包括众多散乱农户或农业合作社),要区分是不可能的。因此,“加计扣除农产品进项税额”的计算,必然受到企业存货核算制度的影响。一般农产品企业存货核算有先进先出法、移动加权平均法、月末一次加权平均法等,而很少使用或不可能使用个别计价法。不管使用那种计价方法核算,都具有一定假设性,因此计算出的“加计扣除农产品进项税额”也都具有一定假设性。如果购进农产品经过加工仍然还是属于初级农产品,然后再领用进行深加工的同时又直接对外销售,要计算加计扣除就更加复杂了,因为还要涉及到成本还原。比如,肉联厂购进生猪,屠宰后既可以对外直接出售生鲜或冰冻猪肉,属于低税率,又可以继续加工成高税率的熟肉制品。在这个过程中,中间环节的猪肉,既可能是产成品也可能是后一环节的原材料。因此,后一环节深加工猪肉可以加计扣除的进项税额必然与中间环节猪肉的成本核算有着莫大的关系。

既然存在假设性,且各企业核算也可能不一样,必然对于怎么计算有着不同理解,包括税务局与企业的理解都可能出现分歧。企业在加计扣除计算上,需要坚持一点,就是需要保持企业存货计价方法的一致性,不能为了眼前为了多加计扣除一点进项税额就改变存货计价方法。当税企发生争议的时候,只要企业坚持存货计价方法的一致性才能有效说服税务局。

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